De Kennisgroep Loonheffingen van de Belastingdienst heeft een standpunt gepubliceerd over de fiscale behandeling van een (semi-)collectieve arbeidsongeschiktheidverzekering. In de beschreven casus heeft een werkgever een basisovereenkomst met een verzekeraar gesloten. Hierdoor kunnen werknemers zich individueel en vrijwillig verzekeren tegen het risico van (gedeeltelijke) arbeidsongeschiktheid. Deelname is uitsluitend mogelijk via de werkgever. Bij tijdige aanmelding kan zonder uitsluiting worden deelgenomen.
De verzekering dekt inkomensverlies bij (gedeeltelijke) arbeidsongeschiktheid. Het inkomen wordt tot aan de AOW-leeftijd aangevuld tot minimaal 70% van het verzekerde inkomen,. De verzekering eindigt bij beëindiging van de basisovereenkomst of het einde van het dienstverband. De werknemer is verzekeringnemer en ontvangt het verzekeringsbewijs. De premie wordt via het loon verrekend. De werkgever draagt maximaal 0,25% van het pensioengevend salaris bij.
De voorgelegde vraag is of deze arbeidsongeschiktheidsverzekering kwalificeert als een vrijgestelde aanspraak volgens artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964).
Volgens de kennisgroep is dat niet het geval. De werkgever vergoedt slechts een deel van de premie. De werknemer kan geen aanvullende rechten ontlenen aan de basisovereenkomst, anders dan op basis van de verzekeringsovereenkomst die hij zelf sluit met de verzekeraar.
In de beschouwing hierover geeft de kennisgroep aan dat een aanspraak alleen is vrijgesteld als sprake is van loon volgens artikel 10 Wet LB 1964. Daarvoor gelden drie voorwaarden:
- Voordeelseis: er is sprake van genieten.
- Causaliteitseis: er is voldoende causaal verband tussen voordeel en dienstbetrekking.
- Verstrekkingseis: de werkgever moet het voordeel verstrekken en zich daarvan bewust zijn.
Aanspraken op toekomstige uitkeringen behoren op grond van artikel 10, tweede lid, Wet LB 1964 ook tot het loon, mits aan bovenstaande voorwaarden wordt voldaan.
De kennisgroep haalt ook uitgebreid jurisprudentie[1] van met name de Hoge Raad aan. En volgens “vaste jurisprudentie van de Hoge Raad heeft de wetgever bij de totstandkoming van artikel 10, tweede lid, Wet LB 1964 gedacht aan gevallen, waarin ten behoeve van de werknemer naast de contante beloning een voorziening wordt getroffen krachtens welke hij of zijn nabestaanden aanspraken verwerven om op een toekomstig tijdstip - in het algemeen bepaald door de beëindiging van de dienstbetrekking - al dan niet onder bepaalde voorwaarden in het genot te worden gesteld van een of meer uitkeringen. Kenmerkend voor een aanspraak is verder dat de werkgever deze dekt door in eigen beheer een fonds op te bouwen of daarvoor stortingen te doen bij een derde.” De kennisgroep verwijst hierbij onder meer naar Hoge Raad 12 juni 1991, ECLI:NL:HR:1991:ZC4624.
De kennisgroep ziet bij de beoordeling de volgende aanknopingspunten:
- Bij vergoeding van (een deel van) de premie van de verzekering door de werkgever, kan sprake zijn van een loonaanspraak. Daarvoor is het niet noodzakelijk dat de werkgever de gehele premie voor zijn rekening neemt. De vergoeding en de basisovereenkomst moeten wel duidelijk met elkaar zijn verbonden.
- De aanspraak moet in opdracht en voor rekening van de werkgever zijn verstrekt. Deze moet bovendien zozeer met de dienstbetrekking samenhangen, dat deze als daaruit verkregen moet worden aangemerkt.
- Het is voor een aanspraak niet noodzakelijk dat de werknemer verplicht is om gebruik te maken van de basisovereenkomst.
- Als de enige bemoeienis van de werkgever bestaat uit de administratie en het doorgeven van de (ingehouden) premie aan de verzekeraar is geen sprake van een loonaanspraak.
- Er is geen sprake van een loonaanspraak als derden vergelijkbare voordelen kunnen verkrijgen. Voordelen (zoals een premiekorting en non-selectie) die ook kunnen worden behaald door de collectiviteit van werknemers vloeien niet voort uit de dienstbetrekking.
De kennisgroep concludeert aan de hand van de aanknopingspunten dat voor de beoordeling of sprake is van een loonaanspraak als de werknemer de verzekeringsovereenkomst afsluit, bepalend is of de werknemer rechten (prestaties) kan ontlenen aan de basisovereenkomst, andere dan op basis van de verzekeringsovereenkomst die hij zelf heeft gesloten met de verzekeraar.
In de casus kent de werkgever geen juridisch afdwingbaar recht op toekomstige uitkeringen toe aan de werknemer. De werknemer is zelf verzekeringnemer en verantwoordelijk voor de premiebetaling. De rol van de werkgever blijft beperkt tot het faciliteren van de verzekering en het (gedeeltelijk) vergoeden van de premie. Dit levert geen loonaanspraak op, maar de vergoeding vormt wel loon in de zin van artikel 10, eerste lid, Wet LB 1964. De werkgever kan deze vergoeding aanwijzen als eindheffingsbestanddeel volgens artikel 31, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964, mits aan de gebruikelijkheidseis wordt voldaan.
[1] HR 1 december 1971, ECLI:NL:HR:1971:AY4111, CRvB 15 februari 1972, RSV 1972/154, HR 13 juni 1973, ECLI:NL:HR:1973:AX4658, HR 5 juni 1985, ECLI:NL:HR:1985:BH1699, HR 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ6118